演员、主播避税被罚的首要原因是虚设企业
2023-10-07
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作者：李梓楠律师
“只有死亡和税收不可避免。”
——本杰明·富兰克林
“若税收不可避免，则避税亦不可避免。”
8月31日，某社交平台上有爆料称，某一线女明星存在严重偷漏税违法行为，已遭实名举报。随后该事件迅速发酵，引发全网关注，众多卫视在微博平台上纷纷下线了其与该明星艺人合作的相关微博，部分品牌方也表示已取消与该艺人的合作活动。9月2日，拥有千万粉丝的抖音主播“秀才”的账号遭到封禁，据悉该主播亦因税务方面的问题遭人举报，当地税务局对记者答复称，确已收到相关举报材料，相关调查工作正在进行中。三日之内，一线明星、顶流主播接连落马，令旁观者也不得不心生震动。自2018年范冰冰涉税案件以来，文娱行业是一直是国家税收执法的强监管领域，而网络直播作为新兴行业，自2021年以来亦受到了国家税务总局与各地税务机关的持续关注。当人们回顾这5年间新闻报道的知名艺人、主播相关反避税案件，会发现其中所提及的避税方案大同小异，而税务机关对这些相似避税安排的反避税处罚逻辑亦基本一致，即“利用个人独资企业虚假转换收入性质”。对于明星艺人、网络主播而言，在当前环境下，认识合法税收筹划（tax planning）与避税（tax evasion)、逃税之间的区别，理解“劳务报酬”和“经营所得”的实质性区别，真正认识到过往案件中的筹划方案究竟出了什么问题，均显得格外重要且紧迫。从法律责任这一最终结果维度来看，逃税是直接违法行为，依据《税收征管法》第63条，税务机关应对违法行为人追缴税款、滞纳金并处罚款；避税（tax evasion）是一个相对而言更偏中性的概念，对于国家事后评价不予认可的避税行为，税务机关应依据《企业所得税法》第47条、《个人所得税法》第8条进行反避税调整，在补征税款外会加收利息，但不会处以罚款；税收筹划（tax planning）则是国家不反对的合法行为，对于与政府达成协议合法取得税收优惠条件、独立划分低税率业务以避免构成兼营或混合销售、争取高新技术企业身份认定、加大研发投入等税收筹划行为，税务机关一般会承认此类行为的合法性，不会对其进行纳税调整要求补税，不会征收滞纳金，更不会罚款。对于一家企业，其在税务安排方面的底线，应是不被税务机关认定为构成逃税，避免承担高额的税款罚金。在文娱行业此前诸多被税务机关认定为“逃税”的案件中，行为人往往是在已经取得或预计将要取得高额收入之后，才想方设法进行事后的筹划，而不是事先即对未来一定期间内的经营状况加以预判，并安排好纳税事宜。在应纳税额已经可大致确定的情况下，行为人再进行亡羊补牢式的“筹划”安排，往往会带来额外的高风险。二、演员、主播的收入是否只能确认为劳务报酬所得，只能适用45%的综合所得税率？在近年来涉及文娱行业的税务处罚案件中，税务机关将演员、主播的收入无一例外确定为劳务报酬，其并按综合所得税率表上45%的税率计算个税应纳税额，责令其补缴税款、滞纳金及罚款。此处涉及到的关键问题是，演员与主播取得的收入是否必须且只能是劳务报酬所得，是否只能适用45%的综合所得税率，完全没有调整的余地？虽然《个人所得税法实施条例》明确提及劳务报酬所得项目中包括表演服务取得的所得，且中国广播电视社会组织联合会与中国网络视听节目服务协会联合发布的《演员聘用合同示范文本（试行）》里，亦明确将演员片酬与演员工作室或经纪公司收入加以区分，强调演员收取的片酬为劳务报酬。但如制片方与演员工作室/演艺公司约定，同意将大部分款项划入演员工作室或演艺公司的，则该部分收入即非演员片酬，并不应被认定为个人劳务报酬所得。一般情况下，演员实际经营的个人工作室法律性质为个人独资企业的，其所得作为经营所得，最高应适用35%的税率缴纳个人所得税。在演员自己开办公司的情况下，经历企业所得税+个人所得税股息红利所得双重纳税环节后，余额约为收入的（1-25%）×（1-20%）=60%，即实际税率为40%，亦低于综合所得45%的税率。众多案件中，税务机关之所以否定明星、主播设立的个人独资企业的法律人格，不以35%的经营所得项目税率而以45%的综合所得项目税率征税，是因为税务机关经调查后认定，那些案件中的个人独资企业都是仅用于避税目的的“空壳企业”，不具有足够的商业实质以对抗税务稽查的穿透核查、实质课税。在诸多明星、主播的税收筹划方案中，其往往采用“个人独资企业+税收洼地+核定征收”的组合套路，以最大化降低税负成本。此外，很多案例中，行为人为避免单一企业销售额过高被认定为增值税一般纳税人，又往往会设立数量众多的个人独资企业以分散营业收入，而这些个人独资企业往往除了款项收付、开票、进行财务记账之外，无任何实质性经营活动，有的甚至没有任何成本开销，是名符其实的“空壳企业”。自2018年范冰冰案起陆续爆出的诸多典型案例中，各地税务机关总会提出“转换收入性质”这一实践中自行创设的概念。税务机关倾向于认定，演员、主播的收入本质上是劳务报酬所得，演员、主播将大部分款项转由其控制的空壳企业收取并以此为基础申报纳税，直接构成《税收征管法》第63条规定中的“进行虚假纳税申报”，定性为偷税行为。对于税务机关的这种认识，理论上虽然可以有争议“该行为是否仅构成避税”“是否仅应适用《个人所得税法》一般反避税条款”“行为人是否仅需补缴税款及利息”“不应罚款”等问题的余地，但由于至今为止尚无任何一位行政相对人对此提起过行政诉讼、请求法院对此问题加以最终裁决，因此，税务机关的行政解释就成了当前唯一的权威解释。明星艺人、网红主播涉税事件强烈刺激着广大民众对税负公平的关切，在汹涌的“民意关注”压力下，税务机关就知名人士避税问题采取“从严认定”“从严惩处”的执法立场，成了实践中相关行业从业人员不得逾越、无法轻易挑战的红线。而当税务机关完成了将演员、主播“虚假经营所得”转化为“真实劳务报酬所得”的法律论证后，也避免了对后续更为棘手的税收洼地地方政策以及核定征收问题进行合法性评价。或也正因如此，税务机关在处理此类案件时，就很难不去采用“统一认定为劳务报酬所得”这种简化处理方式。自2018年范冰冰税案后，不少演员、主播没有及时察觉税收执法尺度的迅速收紧、强监管环境的剧烈转变，仍采取旧时代的避税方案并以为毫无风险，并像薇娅般事后才认识到，一直以来还是把税务合规问题想的过于简单了。当前，税务机关办理了众多高收入群体通过设立“空壳”个人独资企业逃税案件，难免对个人独资企业的法律形式产生认为其“属于逃税工具”的刻板印象。然而，在不考虑其他特定条件的一般情况下，高收入自然人在个人独资企业的经营所得适用35%税率，是其所能享有最佳条件。此时，一个摆在文娱行业工作者面前的重要问题便是，未来还应不应该继续采取个人独资企业的形式开展业务？对此，本文认为，个人独资企业法律形式并不具有税法上的原罪，一个实际经营、非形骸化的个人独资企业可以为高收入自然人带来节税10%的合法、正当的税收利益。劳务报酬所得与经营所得之间虽然界限模糊，但仍存在一些抽象标准可供判断业务“经营实质”之真伪。对于演员、主播而言，如果个人工作室组建有固定成员的团队，有固定办公场地甚至生产设备工具，发生了因广告、摄制、宣传、选品、设备、差旅等方面的真实开销，足以证明经营者切切实实承担了经营风险，是一个经营者，而非单纯的打工人，那么个人工作室即具备了商业实质，不会被税务机关轻易否认。此前遭到税务行政处罚的演员、主播，往往是为了分散收入而设立了诸多完全不具有经营活动的个人独资企业，自己麾下真正的团队成员和开销，出于简化管理成本的考虑，往往仅存留于一家主体之中。因此，我们可以看到，税务机关在否定那些为数众多的形骸化的空壳企业时，并未对剩下的少部分有实质经营活动的商业主体予以人格否认。例如，还是在薇娅案中，税务机关仅否认了上海蔚贺企业管理咨询中心等个人独资企业、合伙企业，但对薇娅名下最为主要的杭州谦寻电子商务有限公司却并未点名处罚，可见对于具有商业实质的主体，无论其法律性质为公司还是个人独资企业，税务机关也会在调查后认可其收入性质的真实性及适用税率的合法性。对于一家初创企业的创业者而言，如何赚钱的经营问题是其在创业初期所需要考虑的头等大事，而税务问题往往被搁置在次要位置不被重视。在初创期，商业实体的销售额、影响程度均有限，税务风险一般尚在可控范围内，商人对经营风险的考量重于对税务风险的关注，具有一定的现实合理性。而在企业发展起来之后，问题的性质和程度会发生极大转变。对于规模以上企业而言，纳税不遵从带来的显性成本和隐性成本的增加，往往要高于税收利益的增加。在商业主体经历过营业收入飞跃式增长阶段后，税务风险管理反而成为维护企业总体声誉的关键。此时，企业家的关注重心，需要从单纯追求税收成本最小化向同时追求涉税事项确定性转移。近年来文娱行业的典型税务稽查案件，无一例外是发生于当事人事业上升期乃至事业巅峰阶段。对于当红的、一线的、高收入的艺术家和天才销售员们，一个人的业绩就抵得上一家企业，财富来的很快。而又因为财富来的太快，对自己身份的内在认识、对外部环境的外在认识都未能及时转变，就容易撞上税收滑铁卢。如莎士比亚剧中台词所写的那样，来的太快的狂欢总将戛然而止（These violent delights have violent ends.）。对于税收筹划事项，演员和主播至少应把握住一点：不要相信一个税收筹划方案是只有收益、没有风险，或者是高收益、低风险的。风险与收益的匹配关系，不仅存在于商业经营领域，也存在于税收征管领域。在新的监管环境下，对于税法问题，任何人都应尊重基本常识，并对明显不合情理的承诺持谨慎的怀疑态度，涉及重大事项时，建议向具备专业资质的税务律师、注册税务师、注册会计师咨询，寻求建议及帮助。
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